Formy i rodzaje procedur badania sprawozdań finansowych
Procedura definiowana jest jako sposób postępowania, układ działań potrzebnych do zrobienia czegoś, czyn, metoda lub sposób postępowania w jakimś działaniu albo następstwo kroków pociągających za sobą jakieś skutki. W takim rozumieniu istotą procedury jest następstwo działań, podjętych z jakimś zamiarem, co przedkładając na badanie sprawozdań finansowych oznacza badanie sprawozdania finansowego za pomocą procedur uzyskiwania dowodów rewizyjnych.
Przeprowadzane przez biegłego rewidenta procedury badania można podzielić na:
Badania ogólne służą między innymi rozpoznaniu sytuacji jednostki, łącznie z analizą jej kondycji, czy też stosowanych przez jednostkę zasad rachunkowości.
Z kolei badania szczegółowe służą uzyskaniu dowodów badania za pomocą najwłaściwszej dla osiągnięcia wyznaczonego zadania techniki badania, które dzielą się na badania wiarygodności i zgodności.
Procedury badania zgodności są testami przeznaczonymi do uzyskania rozsądnej, ale nie absolutnej pewności, że kontrole wewnętrzne, na których biegły ma polegać, istnieją rzeczywiście. Testy zgodności mogą obejmować:
a) badanie dokumentów potwierdzających operacje,
b) wywiady i obserwacje dotyczące kontroli,
c) badanie dokumentacji takiej jak: instrukcje, opisy zadań, śledzenie dla pewnych operacji przebiegu związanych z nimi informacji w całym systemie rachunkowości.
Wiedza z przeszłości
+
badanie wstępne
Zweryfikowany poziom ryzyka nieodłącznego
Ryzyko nieodłączne
BADANIA ZGODNOŚCI
Wstępne rozpoznanie systemu kontroli + plan badania
Przewidywane ryzyko kontroli
Właściwy poziom ryzyka kontroli
Źródło: A. Hołda, Badania zgodności w rewizji sprawozdań finansowych, Zeszyty teoretyczne SKwP nr 35 1996, s. 54.
Procedury badania wiarygodności są stosowane przez biegłego rewidenta w celu zgromadzenia dostatecznego materiału dowodowego dla stwierdzenia prawidłowości przetwarzanych danych. Realizacja takich testów umożliwia podjęcie decyzji co do tego, czy wobec stwierdzonych usterek odpowiednia pozycja bilansu lub rachunku zysków i strat może być uznana za realną, tzn. na ile błędy są istotne. W tych badaniach biegły rewident zwraca szczególną uwagę na przestrzeganie przez jednostkę obowiązujących norm, zasad rachunkowości oraz innych przepisów jak np. KSH, Prawa Bankowego, statutu czy umowy.
Krajowa Norma nr 1 Ogólne zasady badania sprawozdań finansowych wskazuje, iż bezpośrednie sprawdzenie wiarygodności (badanie wiarygodności) polega na badaniu określonych pozycji sprawozdania finansowego celem ustalenia czy spełniają one następujące wymienione warunki:
q istnienia na dzień bilansowy wykazanych w sprawozdaniu finansowym aktywów i pasywów, w tym także zobowiązań z tytułów publiczno - prawnych,
q sprawowania kontroli aktywów, bądź obowiązku zaspokojenia zobowiązań wykazanych na dzień bilansowy,
q wystąpienia w badanym okresie operacji gospodarczych wykazanych w sprawozdaniu finansowym,
q kompletności ujęcia aktywów, pasywów, operacji gospodarczych oraz innych ujawnianych informacji dotyczących okresu objętego sprawozdaniem finansowym,
q prawidłowości wyceny aktywów i pasywów,
q ujęcia operacji gospodarczych w prawidłowej kwocie i poprawnego przypisania wynikających z nich przychodów, zysków nadzwyczajnych oraz kosztów i strat nadzwyczajnych do okresu którego dotyczą,
q prezentacji we właściwych częściach sprawozdania finansowego poszczególnych sald aktywów i pasywów, przychodów i zysków nadzwyczajnych oraz kosztów i strat nadzwyczajnych.
Natomiast pośrednie sprawdzenie wiarygodności polega na zbadaniu działającego w jednostce systemu rachunkowości i kontroli wewnętrznej (badanie zgodności) w zakresie, w jakim przedmiotem tej kontroli są dane zawarte w sprawozdaniu finansowym, w celu stwierdzenia: poprawności koncepcji systemu rachunkowości i kontroli wewnętrznej, w tym ich zgodności z przepisami, oraz poprawności działania systemu księgowości, jak również skuteczności działania kontroli wewnętrznej przez cały okres objęty badanym sprawozdaniem finansowym.
Podstawowymi rodzajami badań wiarygodności są:
v przegląd analityczny,
v szczegółowe badania dokonywane w postaci badania pełnego lub wyrywkowego.
Biegły rewident może zastosować badania analityczne, zgodnie z rozwiązaniami krajowymi, na różnych etapach procesu badania sprawozdań finansowych:
· na samym wstępie badania, gdy ustala harmonogram i plan badania,
· w trakcie badania, jako potwierdzenie opinii na temat sald i obrotów kont,
· w fazie końcowej, gdy zamierza sformułować ostateczną opinię.
Wyróżnia się następujące rodzaje procedur analitycznych:
• porównanie informacji finansowych jednostki na przykład z porównywalnymi informacjami za poprzednie okresy, przewidywanymi wynikami jednostki, podobnymi informacjami dotyczącymi tej samej branży,
• analiza związków między elementami informacji finansowych, które powinny być dostosowane do przewidywanego wzorca wynikającego z doświadczenia jednostki (np. procent marży brutto) oraz pomiędzy informacjami finansowymi i pozafinansowymi (np. stosunek kosztów wynagrodzeń do liczby zatrudnionych).
Instrumentem badania wiarygodności są stosowane przez biegłego rewidenta techniki badania. Należy jednak podkreślić, że techniki badania są sposobem działania biegłego rewidenta rezultatem, którego jest uzyskanie dowodów badania. Stosowane przez biegłego rewidenta techniki badania to czynności rewizyjne, polegające na:
v liczeniu występujących zawsze przy kontroli rachunkowej dokumentów źródłowych, zapisów na kontach, sporządzonych list, sprawozdań, deklaracji itp.,
v klasyfikowaniu kosztów, strat i zysków nadzwyczajnych,
v porównaniu dokumentów z umowami i dokumentów między sobą, obrotów i sald kont analitycznych z obrotami i saldami odpowiadającego im konta syntetycznego itp.,
v wartościowaniu, czyli ocenie badanego zjawiska pod względem prawidłowości, kompletności i rzetelności jego ujęcia.
W praktyce badania sprawozdań finansowych wyróżnia się następujące techniki badania:
1. bezpośredni ogląd,
2. potwierdzenie,
3. obserwacja i zapytania,
4. obliczenie,
5. sprawdzenie,
6. analiza,
7. wywiad.
Przeprowadzane badania mogą mieć dwojaki charakter:
1. badanie pełne (nazywane też kompletnym),
2. badanie wyrywkowe.
Dobór techniki i metody badania zależy w dużej mierze od samego rewidenta.
Zasady tworzenia dokumentacji rewizyjnej
DOKUMENTACJA REWIZYJNA
DOWODY BADANIA
Dokumentacja robocza
Dokumentacja rewizyjna obejmuje zazwyczaj:
v umowę o badanie jednostki, informacje o prawnej i organizacyjnej strukturze jednostki,
v wyciągi lub kopie ważnych dokumentów prawnych, porozumień i protokołów z zebrań, opis stosowanych zasad rachunkowości,
v dokumentację planu i programu badania, dokumentację systemu rachunkowości i kontroli wewnętrznej, analizy sald i operacji,
v analizy znaczących wskaźników i trendów,
v notatki informujące o rodzaju, czasie i zakresie przeprowadzonych procedur badania i ich wynikach oraz kto i kiedy je przeprowadził,
v kopie korespondencji z innymi biegłymi rewidentami, ekspertami i innymi osobami trzecimi,
v kopie pism i notatek dotyczących badania,
v pisemne oświadczenia jednostki,
v wnioski wyciągnięte przez biegłego w związku z istotnymi aspektami badania sprawozdania finansowego,
v kopię sprawozdania finansowego przekazanego biegłemu rewidentowi na początku badania i ostatecznej wersji sprawozdania finansowego,
v kopie opinii i raportu.
Dowody badania są to uzyskane w różny sposób, utrwalone na piśmie potwierdzenia wiarygodności stwierdzeń zawartych w sprawozdaniu finansowym, lub przeciwnie - dowody niemożności uzyskania takich potwierdzeń, mimo podjęcia odpowiednich prób w postaci badań.
Dowody badania powinny być:
q kompetentne – tzn. w jakim stopniu dowody mogą być uznane za prawdziwe i godne zaufania
q kompletne - ich ilość powinna pozwalać na miarodajną ocenę stwierdzenia zawartego w sprawozdaniu finansowym,
q prawidłowe - tzn. udzielające adekwatnej pod względem jakości i realiów odpowiedzi na postawione pytania,
Tabela: Charakterystyka kompetentnych dowodów badania
CECHA
ZNACZENIE
adekwatność
oznacza występowanie zgodności celu badania z dobraną dokumentacją
...
Jagusia_17